一、水资源资产的负债表1.水资源资产的概念想要编制合理的水资源资产负债表，就必须先分清什么是水资源，什么是水资源资产。联合国科教文组织在2012 年将“可以利用或可能被利用的水源，此水源当有足够的数量和可用的质量，并满足一定时间地点内利用的需求”定义为水资源，而水资源资产则比水资源多了资产特点的强调，并非所有的水资源都可以称之为水资源资产，不能通过现代的科技手段转换成人类可以利用的水资源，不能称之为水资源资产。沈菊琴等人提出，具备下面五个特征的水资源可以称之为水资源资产：（1）可以通过现代科学技术手段从自然界中取得的水资源；
（2）属于可使用水资源范畴内；（3）被某一主体控制或拥有；（4）可以用货币对其资产价值进行计量；（5）可以给人类带来经济效益。这个水资源资产的定义相对来说比较全面，不论是水资源的获取方面还是使用方面，都考虑的很周到，但是在水资源的具体使用方面以及实际使用中的经济效益获得没有表述清楚。因为在我国，水资源的供给量与实际的使用量还是存在一定偏差的，并且偏差比较大，我们将可以使用但是没有实际投入使用的这部分水资源称之为潜在水资源。潜在水资源中，一部分将转化成经营性资产，另一部分将转化成非经营性资产，剩下一部分将持续保持水资源的属性，并未投入使用。
2.如何确定水资源资产负债表中的会计主体
确认会计主体也是水资源资产负债表编制的必要前提。会计主体在会计学中指的是会计工作服从的组织或者单位，规定了会计核算的空间范围，在目前的水资源资产负债表中，对会计主体的界定还没有明确的定义。但是相比于企业来说，水资源资产负债表的会计主体更加复杂，从不同的角度出发，可以划分很多不同种类的会计主体。例如，考虑到对国民经济的核算，国家应该作为水资源资产负债表的会计主体；考虑到各大流域水资源的管理，以一条河道或者一个流域作为一个会计主体能更加全面的反映出整个流域的水量水质状况，也能够保证水资源资产统计的完整性和连续性，有助于水资源的管理规划；考虑到自然资源的离任审计问题，以一个区域作为水资源资产负债表的会计主体更加合理，能方便落实生态环境的领导责任，提高水资源的管理水平；在将来，科学技术不断发展，管理水平不断提升，可以将一个供水系统作为一个会计主体，能够全面的反映出一个供水系统的供水效率如何，等等。所以，水资源资产负债表的会计主体，可以是一个国家，可以是一个流域（河道），可以是一个区域，也可以是一个供水系统，比企业的会计主体复杂很多。3.水资源资产质量的反映水利部2015 年发布了水资源资产负债表中的水资源资产及变动表和水资源质量及变动表两张表。水资源资产及变动表把水资源分为地下水和地表水两种，要求核算地下水和地表水的期初、期末水量以及中间的变化；水资源质量变动表将水质分为Ⅰ～Ⅴ五种，但是该表欠缺对水资源资产概念的考虑，没有充分考虑人们对水资源资产的需求情况，缺少和水资源资产及变动表的联动。应该把水资源资产根据使用需求分为工业用水、农业用水、生态用水以及生活用水等。各种类用水的水质必须要达到规定的使用标准才能够称之为水资源资产。水资源的水质与资产是紧密联系的，例如生活用水的水质要达到Ⅲ级才能够称之为水资源资产，而工业用水达到Ⅳ级可以被称为水资源资产等等。本文所提到的水资源质量都是指的水资源资产的质量，我国现行的水资源资产负债表虽然对水资源质量和变化情况以及水资源资产和变化情况都做了要求，但是所针对的是所有的水资源，没有针对水资源资产进行反映。不同的用水对象对水资源的质量要求是不一样的，每一类用水都可以设置自己的质量标准，超过该类用水的质量标准则不能称之为水资源资产，只能列入水资源负债，当水资源的质量变好的时候，可以看作是水资源资产的增加，反之则看作是水资源资产的减少或者水资源资产负债的增加。水资源资产的质量劣化应该在表格中予以表示，并提出警告，这样水资源的相关管理部门能对水资源的现状做最直观的了解，提升了水资源资产的管理水平，提高了水资源管理的工作效率。
4.水资源资产的负债表分期我国的自然资源核算期是从每年的1 月1 日起到12 月31 日止，这在我国还是比较合理的计算周期，但是国外有专家研究过，对于水资源量和经济数据的统计，要考虑水文循环规律的影响，所以尽管使用日历年并没有大的差错，但是显然在水文循环的影响下，采用水文年进行统计会更加合理。水文年的循环周期是以一个水文现象为一年的，我国一般地区都是在当年3 月或4月至次年2月或3月。按照水文年进行水资源统计易于实际操作，考虑到了水资源的蓄泄期，也符合自然的规律，对水资源的管理有帮助作用，能提高水资源的管理水平。
考虑到水文年在时间上的不确定性，以及我国历来用财政年度进行水资源统计，与水文年差别较大，并且水资源不同于其他资源，具有流动性强、时空分布不均、变动比较频繁、分丰水期和枯水期等特点，建议采用水文年与日历年相结合的方式进行资产负债表的分期，既能与国民核算账户统一，也能对水资源的情况进行及时的统计。二、结束语文章针对我国现在采用的水资源资产负债表情况做了相关研究，提出了水资源资产负债表编制中存在的一系列问题，分析了水资源资产与水资源的区别，提出了潜在水资源资产的概念；提出水资源资产负债表的会计主体可以是国家，可以是流域，可以是区域，随着水资源管理的日益完善，也可以是一个完整的供水系统；提出水资源的质量应该和水资源资产联系起来，只有符合对应账户的质量标准的水资源才能被称为水资源资产；提出水资源资产负债表不仅要按照公历年进行统计，还要充分结合水文年，这样能对水资源的全面掌握提供很大帮助等等。我国的水资源资产负债表编制处于刚起步的阶段，很多方面还很不成熟，除了文章提出的一些问题之外，还有很多问题没有得到很好的解决，希望随着未来科技的发展，对水资源资产负债表能够进行更加深入的研究和完善。
基金项目：本文章为2018年浙江省社会科学界联合会研究课题《水资源资产负债表编制及其应用研究》（课题编号：2018N41）成果。