阳德盛李庚升
（湘潭职业技术学院湖南·湘潭；湘潭市财政局湖南·湘潭）
摘要：《行政事业单位内部控制规范（试行）》已正式施行一年多，但在很多地方仍缺乏实质性的进展，作者在调查的基础上，对行政事业单位内控制度体系难以建立与实施的障碍进行了分析，并就内控制度体系建立与实施的对策进行研究和探讨，从实践角度丰富了内部控制的相关研究体系。
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关键词 ：行政事业单位；内部控制；预算；内控；信息化
《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《内控规范》）已正式施行一年多，内控专题培训班在湘潭先后举办了多期。但据笔者对湘潭部分行政事业单位调查走访，绝大多数行政事业单位并未就本单位内部控制制度的制订与实施有实质性的进展，只是象征性开会传达或培训。至于重新针对单位业务特点进行梳理，查找关键控制点，制定控制措施制度，并建立有效的机制来保障制度的执行，是绝大多数行政事业单位尚未考虑或无从下手的事情。
一、行政事业单位内控制度体系难以建立与实施的障碍分析
(1)内部控制环境障碍。相比企业，行政事业单位内部控制环境障碍突出表现在以下两方面。
一方面是内控意识严重缺失，敷衍应付心态占上风。主要原因是内生动力天然不足，建立内控体系难度大。许多单位的负责人对内部控制的重要性和现实意义认识不够。大部分受访者主观认为本单位或行业原有的一些制度就是内部控制规范，不用再设计或者认为内部控制就是简单的会计控制，缺乏全员参与、全面控制的观念。究其原因，《内控规范》能成为防范和管控经济业务风险和维护社会公共利益的保护制度，但它并不能给单位带来实际利益。相对于企业以实现利润最大化为目标，具有强烈的实施内部控制的内生动力，行政事业单位内部控制实施目标则具有明显的非盈利的公共属性，且内生动力天然不足，建立内控体系难度大，前期工作繁重，牵一发而动全局。要施行《内控规范》，必须先建立适合单位实际情况的内部控制体系。一要建立内部控制组织，由内部控制部门牵头全面梳理单位各类经济活动的业务流程，明确关键控制点，系统分析各种风险，确定风险点，选择风险应对策略。二要建立健全内部监督制度，对内部控制实施情况进行内部监督检查和自我评价。这些工作都需要在长时间调研与分析的基础上、在各方专家的指导及全员努力下才能完成，要覆盖单位的各种业务和事项，涉及各个部门、每个岗位，要实现全过程、全员性控制，工作量大、难度要求高。
另一方面是内部控制组织架构缺失，内控专业人才匮乏。一是绝大部分行政事业单位根本没有建立内部控制的职能机构，对于单位的内部控制仅仅限于财务的会计控制。二是决策、执行、监督相互分离相互制约的内部控制组织架构缺失。行政事业单位在实际工作中，基于编制有限、人手紧张等原因，许多单位都有不合理不合法的兼岗现象，调查中多家单位存在不相容职务未相分离现象，如采购与验收为同一人，出纳由内勤、档案保管等人员兼任，甚至有的单位出纳兼记账等等。三是内部控制专业人才匮乏，由于编制、认识等问题的存在，行政事业单位普遍缺乏内部控制体系设计、执行和评估专业人才。
(2)预算、财务体系障碍。“以预算管理为主线，以资金管控为核心”是《内控规范》的创新。但调查发现：预算控制在单位内部走过堂，财务体系不健全很普遍。调查显示，绝大多数行政事业单位内部并没有严格的预算编制、审批、执行与评价程序。有些单位，预算仅仅是财务部门或预算编制人员根据上级下达的控制数随意分配，缺乏业务部门人员参与，势必导致预算编制缺乏科学性、准确性、可行性，对资金的控制缺乏预见性，严重削弱了预算的约束效果。而在预算执行中，财务部门极少甚至从不与业务部门就预算执行情况进行沟通，导致部门预算流于形式；预算绩效评价更是普遍缺失。预算控制在单位内部成为空话。财务体系在单位内部控制中居于核心地位。但调查显示，行政事业单位财会人员整体业务素质不高，会计基础工作薄弱，内控制度架构困难。相较于企业，行政事业单位财会人员学历、职称较低，不少会计“半路出家”，未经专业教育培训，更因行政事业单位的特殊性，人员几乎无流动性，缺乏学习压力，专业难有提升，因此，账务混乱、账账不符、账实不符的现象很普遍。调查中有一家单位，一栋办公楼4年前已竣工，但一直未转固定资产，而与此栋办公楼建设相关的在建工程、往来等账户十多个，有的多头或交叉挂账与平账，还有些往来实际上不存在了，却未平账，问为什么，会计根本回答不上。类似现象在调查中较为普遍，如果连账务都混乱不清，何谈会计监督与控制，更不用说内部控制体系的建立与实施。
(3)信息沟通障碍。信息不透明，沟通渠道不畅，信息化落地困难。如调查中有一单位单独设有财务处和国资处，国资处有自己一套实物账，会定期盘点，但却从不与财务处对账，导致长期账实不符。同样财务部门也极少就预算编制与执行情况同各部门沟通协调，导致预算控制形同虚设。虽然“人控”不如“机控”、信息沟通等都可由信息化解决，但由于绝大部分行政事业单位信息化基础差、既懂内控又懂信息化的人才奇缺、外购内控软件成本高、信息及网络技术问题、网络信息安全问题等等情况的存在，使得内部控制的信息化实施困难重重。
(4)监督障碍。内外部监督不力，激励约束机制缺失。一般行政事业单位设有内部审计部门或纪检部门，但缺乏独立性。而政府财政、审计部门作为主要的监督机构，其监督机制不完善，缺乏对被审计单位内部控制制度的有效性进行测试，及内部控制制度是否完善进行有效的监督和考评。“有功则奖，有过则罚”的激励约束机制在内部控制中没有得到体现，也制约了内部控制作用的发挥。
二、行政事业单位内控制度体系建立与实施的对策
(1)省、市级财政部门建立健全内控督导机制，发挥专家咨询委员会的作用．以重塑内部控制环境。为弥补行政事业单位内部控制内生动力天然不足的缺陷，财政部门有必要建立健全内控督导机制。督导机制既需要有内控督导机构的监督，也需要有专家咨询委员会的导，通过督导机构的监督、检查、评价，强化行政事业单位的内控意识与内控责任，防止敷衍应付，形成开展内部控制的良好氛围，并强制内控体系的建立和实施。同时，组建专家咨询委员会，聘请高校和事务所内控专家兼任技术指导，通过专家指导对各单位的内部控制制度建立、实施和评价起指导作用。一是分行业制定内部控制操作手册。研究一些典型行业的具体运作特点、共性风险和行之有效的控制措施，将各行业典型案例研究作为操作指南向行政事业单位内部推广，提高行政事业单位内控规范体系的操作性和指导性。为各行业行政事业单位开展内部控制建设提供借鉴和参考。二是各行政事业单位可在专家指导下做好前期调研、业务梳理、关键控制点确定，为内控制度建设迈出关键的一步。三是参与财政部门的监督检查，并针对性地为各行政事业单位的内控制度提出建设性的意见和建议，使内控体系得以不断完善。四是培养和提高各行政事业单位内部控制专业人才水平。专家们通过对内控关键岗位业务骨干有针对性的培训，共同开展典型行业内部控制业务梳理和制度制订工作，带动内控人才水平提高。
(2)严格把控预算控制这条主线，强化会计系统的控制作用。根据深圳市交通委的经验，行政事业单位应当“以预算管理为主线”进行内部控制建设，通过预算管控带动收支、资产、政府采购、工程管理等所有相关经济行为的内部控制。预算不应是应付式地走过场，财务部门应与业务部门就预算的编制进行充分协调，保证预算的科学性。预算下达后就预算执行情况进行分析，建立有效的沟通机制，财务部门应发挥对预算执行过程进行监控的作用，并把执行过程中的重要问题及时反馈给有关部门，以便能迅速采取有效措施，及时加以解决。注重预算绩效评价控制，以达到更好的控制效果。财会部门与会计人员是内控建设与执行的中坚力量。会计核算是内部控制的基石，会计基础工作薄弱，严重制约了行政事业单位的内部控制制度建设和实行。因此，要提升行政事业单位内部控制水平，还必须重视改进和夯实行政事业单位的会计基础工作，强化会计系统的控制作用。这需要财政机关加强对行政事业单位会计人员业务培训。
(3)逐步建立内部控制信息化系统。内部控制制度必须通过信息化才能有效实施，否则就会流于形式，信息系统的应用是实施内控建设的保障，信息化更为内部控制活动带来便捷、高效的处理手段。内控信息化建设可通过省市内控部门设立信息化专家组，负责各行业内控信息系统的设计，指导各单位在统一基础上针对本单位具体情况进行修正，财政、审计部门监督各单位的信息化控制系统实施。
(4)发挥财政与审计部门作用，督促行政事业单位完善单位内部控制体系。行政事业单位内部控制的实施动力不像企业内部控制一样来源于公司内部治理的压力，而主要来源于单位外部的监督和推动力量。内部控制的外部监督主要由财政部门和审计部门承担，各级财政部门应当成立相应的督导机构，加强对行政事业单位内部控制制度建设的组织与指导，并为内部控制制度建设提供经费支持。审计部门对行政事业单位的审计应着重在内部控制制度完善性的审计，了解单位内部控制建立和实施的有效性，揭示内部控制的缺陷，有针对性地提出审计处理意见和建议，推动其内部控制的进一步完善。
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参考文献
1．刘永泽唐大鹏．关于行政事业单位内部控制的几个问题．会计研究，2013(01).
2．李一硕．行政事业单位内控实施应注意四方面．中国会计报，2013-08-02.
（责任编辑：刘海琳）