章蓓蕾
摘要随着我国经济的发展，我国会计师事务所数量日益增多，事务所面临的生存压力也随之加大。与之相应，审计执业质量无法保证，审计失败的案例也日渐频发。由此，治理当前审计市场中不正当低价竞争行为成为备受关注的问题。全文将深入分析审计行业内部所存在的问题，以期从根本提出治理不正当低价行为的措施。
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关键词 低价竞争 审计质量 审计需求
在市场经济中注册会计师，作为独立、公正、诚信的代表，肩负着提高会计执业质量、保护投资者利益、保障经济秩序的重任。然而我们经常可以看到，上市公司因种种原因变更为其服务的会计师事务所，但极少看到事务所主动变更其所服务的上市公司。在这种供大于求的市场环境下，事务所为了争取更多客户而纷纷采取竞相压价的策略。有些事务所的审计收费更是不顾审计成本，大幅度低于竞争对手。
一、审计行业中“低价竞争”行为
从国外学者的研究成果中可以看出，在早期的实证研究中，并没有发现初始审计中低价折扣现象显著存在，而在之后几年的实证研究中则证明了这种现象的存在，且大多数学者认为这种低价揽客现象损害了审计独立性。
与国外关注的低价揽客行为相比而言，我国所关注的削价竞争或压价竞争行为与之有明显的不同：（1）关注期间不同。低价揽客行为不仅关注业务承接的初期，还关注以后各期，而削价竞争和压价竞争仅着眼于业务承接的当期。（2）评判标准不同。低价揽客行为以是否低于前任会计师事务所收费水平或审计成本来界定，而削价竞争和压价竞争行为则是以是否低于竞争对手或相关部门规定的收费标准来评判。
二、“低价竞争”行为产生的动因
1.市场竞争激烈。自2000 年以来，我国会计师事务所的数量在不断增多，截止到2009 年底，我国会计师事务所的数量已由2001 年的4 287 家发展到7 605 家，9 年时间的增长幅度近78%。若以经济发展较为迅速的深圳市为例，2002 年底该市事务所数量为65 家，到2011 年底事务所数量已增加到263 家，10 年时间事务所数量增长了近4 倍。随着事务所数量的增多，我国本土会计师事务所之间竞争激烈，同时，国际四大会计师事务的存在也进一步加剧了市场竞争的程度。从2011 年我国会计师事务所收入排名中我们可以看出，排名前四位的仍然是国际“四大”会计师事务所，其收入占我国会计师事务所总收入的41.19%，而包括本土事务所在内的前十位会计师事务所收入占60.29%.若仅以国际“四大”会计师事务所中排名最低的毕马威事务所的收入进行比较，其收入是我国本土事务所排名第一的中瑞岳华会计师事务所收入的1.80倍。可见，“四大”国际所的存在大大抢占了我国本土事务所的审计资源，从而加剧了我国审计行业的市场竞争，很大程度上推动了我国审计行业的低价竞争行为。可见，由于事务所数量不断上升所带来的生存压力，不仅使我国本土所之间的竞争加剧，普遍存在低价竞争行为，就连国际“四大”会计师事务所也可能同本土所一样采取了低价竞争的策略。
2.缺乏高质量审计需求。在这种审计市场不需要高质量审计的大环境下，企业在选择会计师事务所时，服务质量就不会成为主要决定因素，而会计师事务所也很难针对各企业的经营特点采取差异化高水平经营战略，从而审计费用的高低就成为双方关注的重点。
三、“低价竞争”行为对审计质量的影响
从我国上市公司目前的股权结构看，股权要么过于分散，要么过于集中。在股权过分分散的情况下，持有公司股票的小股东们只是关心股票价格的涨幅，至于公司到底要选聘哪家事务所则不是他们考虑的重点，这种局面导致股东大会如同虚设，实质上将审计师聘用和解聘的权利集中在了管理公司的经理人身上。在股权过于集中的情况下，这时候的大股东一般也是公司的高级管理人员，即使股东大会照常召开，大股东们也会趋于自身的利益对小股东们进行压制，所以本质上还是由经理人掌握了决定事务所的权力。因此，低价竞争行为会对审计师的审计独立性带来负面的影响。
四、解决措施
1.制定合理的收费标准。我国现行的审计收费标准存在缺陷，因此要对其进行改进。有关部门可执行综合定价方法，即在考虑被审计单位的资产规模、注册会计师的每小时收费率、被审计行业的内在风险等众多因素后，制定加权审计价格。或者，也可根据行业性质、特点、复杂程度等区分因素，分行业制定审计收费标准。
2.完善会计师事务所相关信息披露制度。有关监管部门应修改原有规定，完善审计费用的披露机制，增强审计收费的透明度。首先，要实行审计费用披露的强制性、详细性以及集中性等三大原则，只有这三者相结合才能保证会计师事务所审计费用披露的信息质量以及有效性。其次，对审计费用具体披露的项目应当明确，同时对聘任、解聘会计师事务所情况等信息也应作出具体说明。
3.建立信誉评级机制。相关主管部门可以根据事务所及注册会计师不同的信誉等级，规定各级别相应的业务范围，这样不仅可以分散事务所竞争的业务领域，减少参与竞争的事务所数量，还可以让被审计单位在选择事务所时进行综合评判，而不是以价格作为唯一标准。对于高等级的会计师事务所和注册会计师，有关部门还可以给予政策上的鼓励，以此激励事务所和审计师对高信誉评级的追求。
4.强化违规赔偿制度。虽然我国已出台多部法律法规对会计师事务所和注册会计师的行为进行约束，如《公司法》、《证券法》以及《注册会计师法》等，但对会计师事务所和注册会计师的违规处罚较轻。目前主要处罚形式也仅仅只是警告、暂停执业资格、通报批评、没收违法收入、罚款。可以说，会计师事务所和注册会计师的法律风险，特别是民事赔偿风险几乎为零。因此，有关立法机构应尽快完善我国注册会计师行业方面的相关法律，加大法律的惩罚力度，尤其是要有民事方面的惩罚。
通过研究，本文认为国外学者所关注的“低价揽客”行为与我国审计行业中所出现的“削价”或“压价”竞争行为，虽然在表现形式上略有不同，但两者本质相同，都是事务所为争取市场资源而采取的低价竞争策略。结合我国审计行业的发展历程，由于事务所数量不断增多、四大的垄断地位等因素造成的市场竞争激烈，以及我国审计市场上高质量的审计需求不高的影响，导致了低价竞争现象的存在。这种低价竞争行为会对审计独立性产生负面影响，进而降低审计报告的质量。基于此，我国有关部门应建立审计收费标准、事务所信息披露制度以及信誉评级机制，以遏制我国审计市场中损害审计质量的低价竞争行为。