王懿婧
（兰州大学管理学院 730107）
【摘要】本文以银广夏事件为例，浅析企业会计舞弊的三个诱因：利益驱动、监管漏洞、关联对象。企业会计舞弊的两大危害性：显性危害和隐性危害。企业会计舞弊的四个预防措施：加强企业经营人员培训，转变企业营运理念；完善相关法律法规体系，建立健全内部控制制度；加强审计人员能力素质的培养，建立健全审计制度；强化社会舆论体系，加强舆论监督。
【关键词】银广夏 会计舞弊 诱因 危害 措施
一、银广夏事件概述
银广夏公司全称为广夏（银川）实业股份有限公司，其证券简称为*ST 广夏（000557）。创始人陈川从话剧团编剧转型南下创业，先后创建深圳广夏文化公司和深圳广夏录像器材公司等。1994 年，他将旗下的几家软磁盘公司改组并成功上市，被称为“中国第一蓝筹股”。此后，进入全面多元化投资阶段，涉及领域极其广泛。股市行情一路飙升，2000 年涨幅高达440%，成为名副其实的“跨世纪大牛股”。
2001 年8 月，《财经》杂志发表《银广夏陷阱》一文，银广夏虚构财务报表事件被曝光，在股票市场掀起了轩然大波。银广夏方面实行紧急停牌，复牌后连续出现15 个跌停板，价位跌落到每股6.35 元，流通市值减少到17.8 亿元，将近68 亿元的流通市值消失。6 万股民深陷水深火热之中。许多金融机构被拖累：中国经济开发信托公司深陷泥潭，大量持有银广夏股票的大成基金、景宏基金、景福基金等遭受重创。深圳中天勤会计师事务所因为银广夏虚假财务报表签署无保留意见而付出了昂贵的代价。
庭审记录揭穿事件真相：天津广夏董事长董博受银广夏财务总监丁功民指使虚增利润，从1999 年到2001年初，先是虚构原材料提供方购入原材料，伪造销售发票、银行进账单等票据，并指使职工伪造了产品生产记录；进而伪造出口销售合同、出口报关单等产品售出记录；后又为完善造假程序，通过虚报销售收入从国税局领购增值税专用发票500 份，指使职员虚开增值税专用发票290 份后以销售货款没有全部回笼为由逃过了国税局的审查。2001 年5 月，又向上海金尔顿投资公司借款1.5 亿元，以销售回款的名义作为利润上交银广夏公司。据董博当庭供述，财务造假中需要的部分单据和银行工作都是其电脑制作而成的。至此，银广夏事件是企业借助会计舞弊，谋取经济、社会不正当利益的故意犯罪行为。
二、浅析银广夏案例
银广夏事件告诉我们，企业会计舞弊是企业为达到自己的主观目的，指使相关人员利用会计舞弊手段获取不正当的经济或社会利益，导致企业营运信息失真的故意违法违规行为。
企业会计舞弊的产生具有三个诱因：利益驱动、监管漏洞、关联对象。
利益驱动是企业会计舞弊的原始诱因。利益驱动分为物质利益驱动和精神利益驱动。银广夏在上市之初就面临必须尽快转型的困境，由此进入全面多元化经营阶段，多样化经营的大投入并没有带来高收益，面对这一情况，银广夏不得不虚张声势将市场筹资作为主要来源。为持续保持市场融资能力，不断吸引融资对象，银广夏又不得不通过各种手段维持公司盈利水平，维护自身社会信誉和形象。而作为天津广夏董事长的董博来说，绩效考核迫使他听从上级的安排财务造假。后来，银广夏又不得不采取“洗大澡”的方式，通过多提固定折旧等避免面临退市的风险。因此，双重利益需要驱动，使银广夏不得不铤而走险借助会计舞弊满足自身的双重利益需要。
监管漏洞是企业会计舞弊的机会诱因。内部监管缺失，无疑使企业会计舞弊祸起萧墙；潜规则运营理念，无疑使企业会计舞弊上下串通，配合默契。外部监管缺位，无疑为企业会计舞弊推波助澜；法律不健全，无疑使企业会计舞弊有空可钻。民众的急功好利理念浓厚，市场风险防范意识淡薄，无疑为企业会计舞弊提供了人文环境。银广夏上下串通，无疑使内部各部门间的监督控制形同摆设或根本没有；空手套白狼，搜刮、掠夺民财还被当作楷模，无疑外部监管走过场；伪造销售发票、银行进账单等票据，伪造出口销售合同、出口报关单等产品售出记录，虚报销售收入从国税局领购增值税专用发票500 份，指使职员虚开增值税专用发票290 份后以销售货款没有全部回笼为由逃过了国税局的审查，以借款冒充销售回款，部分单据和银行工作都是电脑制作而成，无疑证明相关法制不够健全，关联机构无法查证或没有意识到信息失真。
关联对象是企业会计舞弊的媒介诱因。关联对象就是在企业会计舞弊过程中有意或无意起着铺路搭桥作用的人、物、事件、时间、空间和组织。组织默许、领导指使，第三者利益驱动需要、突发事件、特定时空、特定设备都是企业舞弊的关联对象。国家监管不到位，相关制度不健全，潜规则经营理念，无疑就是对企业会计舞弊的组织默许。企业产品服务对象的利益需求，无疑为企业会计舞弊提供了人际市场；国家和社会突发事件、组织和个人特定时空都为企业会计舞弊的产生创造了环境。特定设备、先进技术为企业会计舞弊的产生提供了手段。如果天津广夏董事长董博有防范共同犯罪意识，如果银广夏财务总监丁功民有企业会计法制意识，银广夏的会计舞弊就没有内部实时操作的人文环境。银广夏能够伪造银行进账单，证明金融监管默许；银广夏能够伪造出口报关单，证明海关监管默许；银广夏能虚报销售收入，并超量领购增值税发票和虚开增值税发票并成功逃过了国税局的审查，证明国税局督查防范默许；银广夏能够借助电脑伪造单据和银行工作账单，证明网络监控默许。6 万股民炒股盈利欲望强烈，股市行情跌宕起伏的风险防范意识薄弱，证明银广夏这个吸血鬼的成长具有客户需求隐性默许。深圳中天勤会计师事务所执业不规范，市场财务监管不到位，证明银广夏会计舞弊具备市场管控显性怂恿。上述关联对象的无动于衷，麻痹大意无疑为银广夏的会计舞弊起到了煽风点火、推波助澜的作用。
三、银广夏事件的启示
1. 银广夏事件告诉我们，企业会计舞弊的危害呈双重性：显性危害和隐性危害。显性危害首先是破坏市场秩序，挑衅会计准则。银广夏公然对财务报表进行舞弊，严重破坏了证券市场的资源配置功能，降低了资金的利用效率，扰乱了市场秩序，让股民的利益变成了镜花水月。公然违背会计准则或利用会计准则、法律中的漏洞打擦边球，让会计准则成为摆设，让市场交易成为毫无规则可言的金钱游戏。其次是无视国家法制，搜刮掠夺民财。银广夏编造了一个美丽的故事让6 万股民陷入水深火热的同时，许多金融机构也被拖累：中国经济开发信托公司被银广夏一下子拖入了泥潭，大量持有银广夏股票的大成基金、景宏基金、景福基金等也遭受了重创。而深圳中天勤会计师事务所也因为银广夏虚假财务报表签署无保留意见而付出了昂贵的代价。
隐性危害首先是纵容企业运营潜规则。银广夏的会计舞弊不仅长时间未被发现，还让其保持了源源不断的融资能力和好口碑，潜移默化中就为其他企业效仿提供了“成功的典范”，破坏了市场原本该有的公平和社会责任，让诚信经营的企业面对不良的市场环境也不得不违心潜规则运营。其次是助长国家监管漏洞。在银广夏事件中，海关、国税、金融部门、中天勤会计师事务所是否参与舞弊我们不得而知，但不论它们是无心之过还是有意为之，不仅助长了银广夏的舞弊之风，更暴露了国家的监管漏洞。特别是国家监管的很大一部分需要借助审计的力量。审计过程中的疏忽过失已是监管过程中难以根除的漏洞，若审计部门也与被审计单位沆瀣一气，更会加大国家监管的难度，助长企业会计舞弊的嚣张气焰。
2. 银广夏事件告诉我们：预防企业会计舞弊，要从以下四个方面着手。
第一，加强企业经营人员培训，转变企业营运理念。企业舞弊的根源在于企业的营运理念，没有正确的营运理念靠投机取巧、弄虚造假获利，靠虚张声势、欺名盗世造势，这样的企业不可能兴盛也不可能长久。如果银广夏财务总监丁功民不故意唆使、心中有法纪底线，天津广厦董事长董博脑中有正确的经营理念，就不会有银广夏事件。所以，加强企业经营人员的经营理念培训，以先进的现代化的经营理念来武装企业经营人员的头脑，转变营运理念，走出传统的经营思维，靠产品更新换代，靠技术开发升级换代，使企业真正从经营理念上彻底铲除企业会计舞弊。
第二，完善相关的法律法规体系，建立健全内部控制制度。管理层往往利用现有会计准则和相关法律中的漏洞进行会计舞弊，因此有关部门必须针对一些特殊事项，制定科学严谨的会计标准，提高预见性，尽量减少企业在会计处理方法上的可选择性。同时，建立有效的内部控制评价体系，努力提高管理层、治理层直至一线员工的职业道德素质，严格执行单位内部控制制度。另外，加大惩罚力度，有学者曾经提出在上市公司推行“董事问责制”，对规范管理层的行为也有重要作用。
第三，加强审计人员能力素质的培养，建立健全审计制度。在银广夏事件中，深圳中天勤会计师事务所审计人员缺乏应有的专业胜任能力和风险判断能力，连最基本的公认审计原则都没有遵守，包括没有实地考察和运用有效的函证手段就轻易相信银广夏的高额利润。并且，中天勤会计师事务所通过行政手段而非市场手段形成的表面“强强联合”，不仅不能产生1+1>2 的效果，反而在客观上纵容了会计舞弊的产生。据有关资料证实，天津广夏审计项目负责人由非注册会计师担任，审核工作流于形式等。审计人员不够独立，难以从根本上保证审计的质量。中国从西方舶来相关制度，必须进行良性改造。加大对注册会计师违约、过失尤其是欺诈责任的惩罚也迫在眉睫。曾经的安然事件让国际五大会计师事务所之一的安达信再无重见天日之时，然而据有关报道此次银广夏事件虽然让中天勤倒了下去，却并未将其置于死地，除了两名合伙人因受到监控不得自由外，其余14 名合伙人都迅速在会计领域谋得一席之地。惩罚如此表面，审计舞弊自然屡禁不止，甚至明禁暗倡。
第四，强化社会舆论体系，加强舆论监督。银广夏事件的揭露，在很大程度上离不开媒体舆论的作用，正是《财经》杂志历经一年的监督调查才揭露了事实真相。但在《财经》杂志发文之前，各路媒体对银广夏的经营几乎都是大肆吹捧，犹如“中国驰名商标”一般给了银广夏肆无忌惮舞弊的通行证。我国的信息披露指定制度给专业的证券报带来了固定的经济利益，使其仅仅成为一个公告栏，已经失去信息监督的作用。所以，强化社会舆论体系，加强舆论监督，刻不容缓。值得关注的是，如今网络通讯足以发达，单纯的信息披露完全可以通过网络进行舆论监督，腾出其他监督资源来深入探究上市公司背后的故事，必能给中国证券市场带来一缕清风，必能使企业会计舞弊再无藏身之隙。