黄科文
摘要：本文通过对研发制造型企业在激烈市场竞争压力下所面临的成本困境进行研究分析，从研发制造型企业的特点出发，结合全流程成本管理的理念，提出了相应的对策。
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关键词 ：研发；全流程；成本管理
随着经济的市场化和国际化，企业面临的经营环境更加复杂，市场风险不断加大，市场经济的激烈竞争使得成本的地位日益凸显。近年来各项资源及劳动力成本的快速上升，导致很多制造型企出现利润率不断下降的状况，这表明我国制造型企业已经进入了高成本的微利时代。可以说研发制造型企业已经进入了全流程成本管理时代。所谓全流程成本管理，就是从企业的产品研发设计阶段开始对产品成本进行策划，结合产品材料采购降本，生产过程中的成本控制，进而使企业产品成本最优的成本管理与控制的过程。
一、研发制造型企业面临的成本困境
1.成本管理理念落后
许多企业管理层对成本管理缺乏足够的重视，更没有实质性的行动，成本管理往往仅停留在财务管理层面，没有上升到企业管理层。从大部分国有企业来看，往往以提高产值为核心，企业领导人只关心如何多出产值，扩大销售；而对于产品成本的降低、费用的节约则考虑不多。企业经营战略上注重如何把规模做大，关心销售的增长，扩大市场份额，而成本管理却没有得到应有的重视。一些企业在成本管理上粗放，核算不精细，也不提倡全员参与成本控制；没有系统的成本核算制度和控制手段，即使有，也是写在纸上挂在墙上，没有真正落到实处。
2.尚未有全员成本控制意识
当前很多制造企业的成本管理仅停留在成本费用预算和核算，没有上升为企业全员参与及全流程的成本控制。企业员工成本控制意识淡漠，大部分的员工认为成本是财会人员的事，与自己没什么关系。事实上，成本管理能否取得成效与企业员工的参与度相关。参与度高，成本控制力度大，效果好，反之亦然。纵观一些企业的成本管理，往往存在就成本而控制成本，没有从全局的角度来看问题，忽视了最主要的人的主观因素和其他较为隐蔽的因素，往往使得成本管理效果不佳。
3.成本核算方法落后
目前大多数年企业仍以传统的完全成本核算方法来计算成本。无论产品加工难易程度、制造环境要求的高低，都按一个费率标准来分摊制造费用，这必然造成成本信息的扭曲。最终导致费用分摊不合理，成本核算数据不准确，也由此导致间接费用责任不清。尤其是当前制造费用等间接费用支出越来越大的情况下，使得很多不可控的间接费用无法找到相关责任并施加必要的成本控制。所以产品成本数据的相关性、真实准确性得不到保障，也就不能使企业的成本控制做到有的放矢，更谈不上为企业经营决策提供正确合理信息基础。
4.成本控制未深入研发设计领域
传统的成本控制往往仅限于制造成本的控制，很少将成本控制的领域推广到产品研发设计阶段。在研发设计阶段对成本进行控制具有先天优势，因此产品设计应该是研发企业的主要成本控制手段。因为通过优化设计，可以使产品用料更少，体积更小，重量理轻；在保证质量的前提下利用材料替代，可以使产品成本更低；通过优化工艺，可以使工时更少，费用更低。因此，研发制造型企业成本控制需从生产整体流程入手，进行全面的、系统的分析，而目前企业在这方面的关注还不够。
二、全流程成本管理对策
1.重视成本管理，树立现代成本管理理念
成本管理是企业提高经营效益的有效途径之一，也是企业能够发展壮大的基础。加强成本管理，练好内功，才能从容应对复杂的外部市场环境。首当其冲的是树立较为系统的成本管理理念，必须将成本管理作为一项关系全局的系统工程来推，系统地研究分析成本对象、降本目标和实施方案。当然企业管理层的决心和意志至关重要，管理层管理理念的更新和成本理念的树立决定了企业成本管理的成败。企业管理层必须积极倡导和大力推行，把成本管理提升到与业务发展同样的地位，建立起先进的成本管理文化，在公司内部建立面向全员的全流程的成本管理理念，并使之落到实处才能取得成本控制的实效。
2.倡导全员参与，推进全员降本
要想成本管理能够取得实效，仅仅只是重视还不够。由于成本管理涉及范围广，必须动员全体职工，发挥员工的主观能动性，全员参与成本管理。通过成本意识及成本压力现状的宣贯，将企业面临的市场竞争压力传递到每个员工身上，使员工在感觉到成本压力的同时，化压力为动力，主动采取措施，想办法、献智献策，为企业降低每一分每一厘的成本，努力提高生产效率，为企业提高经济效益。如果能够充分发动企业中层管理人员和一线职工，让他们能够积极主动参与成本管理，充分发挥其创造性，成本控制可以起到事半功倍的效果；同时，企业需要将成本指标列入职工薪酬计算考核的标准，使员工薪酬与企业的全面发展、效益提高相结合。
3.引进先进成本管理方法
成本管理首要任务是核算产品成本，提供较为准确的成本信息。作业成本法是结合了现代生产管理，符合产品成本构成的一种成本计算方法，在一定程度上改正了过去成本核算由于产量高低、制造工艺复杂程度等因素而造成的成本数据不实现象。作业成本法计算出来的产品成本能够较为准确地反映产品成本与其所耗费的资源之间的内在关系。作业成本法以作业作为成本核算的最基本单位，在制造费用等间接成本的归集和分配上较为科学，其结果也更能够反映产品的实际成本。
引进先进的成本核算方法，将成本数据与企业的供、产、销以及科研紧密的联系起来，形成联动，以成本数据来指导生产、采购、销售和科研，改变以往各部门不关心成本、不参与成本控制的状况，同时也可以为企业提供精确的成本数据，有的放矢的开展成本控制，提高企业成本管理水平。
4.推行产品成本策划
据相关研究统计数据，在产品的设计阶段已经确定的了产品80%左右的成本，这也说明在产品的生产制造过程中，越是在其业务流程的上游进行成本控制，其效果越明显。针对这一理论，在现实的产品研发中，可以采取产品可行性分析、目标成本管理等措施。通过对产品的可行性分析，降低企业经营风险。通过对产品全生命周期的管理，进行盈亏平衡分析，控制经营风险，确保企业盈利目标。
使用成本策划必须在设计阶段明确设计成本并对设计成本进行分解、落实。研发企业推行成本策划可以使用目标成本法，即利用“产品的设计成本= 目标市场售价-企业目标盈利”这一公式来确定其设计成本。在明确产品的设计成本后，就需要企业综合考虑相关影响因素来分解和实现，包括产品的功能多少、质量水平的高低，以及企业的生产制造水平等。通过将设计成本逐一分解落实到各个采购、生产环节，最终达成设计成本。在研发产品的工程化过程中，可以利用价值工程、模块化设计等方法，对产品制造成本进行控制，确保设计成本的如期实现。
5.建立采购全流程成本控制
企业在采购降本方面一般较为重视，但是笔者认为还应该建立采购全流程成本控制的理念。通常的采购降本只对采购的单一货物或服务的价格进行降价从而降低产品的成本。但是像可靠的产品质量、随时可以供货的响应速度以及优质的售后服务等也为我们降低了隐性成本。所以，我们在关注采购降本的同时，更要重视整个采购流程中的成本总额的降低。采购全流程成本控制不仅包括降低采购物料价格这一成本，同时还要综合考虑其他方面的利益。仅仅降低某项成本而不顾及其他方面的反应，有可能引起其他方面成本的提高，从而导致成本总额的提高。所以，要从采购全流程的角度来权衡成本的降低，并有针对性的采取措施。
6.生产制造阶段成本控制
生产制造是产品价值形成的主要阶段，产品的生产制造过程也就是产品设计功能的实现过程。技术工人通过生产加工可以为技术部门的设计优化提供支持，通过技术工艺的改良消除不增值的作业，也就为企业降低了成本。这一阶段的成本控制主要是制造目标成本的设定，包括材料定额、工时定额等；产品作业成本核算则为成本控制和改善提供详细数据；精益生产管理，减少不必要的耗费。制造目标成本定额是根据设计成本和制造水平确定的，在生产过程中应严格进行控制。同时，根据作业成本核算数据，进行作业动因分析，通过作业优化和改善，不断降低成本。由于研发制造型企业研发生产周期较长，所以库存备料较大，存货金额较高，占用了大量资金；同时，产品技术升级、更新淘汰较快，较大的库存极易产生跌价风险，同时也直接影响后续产品设计的优化。所以，企业必须建立高效的供应链体系，降低库存，加快存货周转；同时注重实施全面质量管理，降低质量损失，有效控制产品成本。
综上所述，现代研发制造型企业的竞争，不仅是研发技术和能力的竞争，同时也是产品成本的竞争。随着越来越多的企业对新技术的重视和研发的投入，意图利用某一种技术优势获得长期超额利润的情况会越来越少。因此，对于研发制造型企业来说，基于研发设计到生产制造入库的全流程成本管理势在必行。
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参考文献：
[1]胡敏,周雅美.基于企业价值链的成本管理与控制[J].会计之友，2012(25).
[2]李莉.目标作业成本管理模式的运用探析[J].会计之友.2012(5).
[3]吴君民.企业不同竞争战略下的成本管理设计[J].财会通讯，2012(2).
（作者单位：南车株洲电力机车研究所有限公司）