段丽娜
摘要：由于受到各种因素的影响，审计独立性正在逐渐减弱，影响了注册会计师职能的发挥和审计结论的公正。本文阐明了独立性指数在审计中的作用，从事务所和注册会计师、事务所与被审计单位关系以及外部因素三层面分析了独立性指数的影响因素，并提出了独立性指数的计算过程。
教育期刊网 http://www.jyqkw.com
关键词 ：审计；独立性指数；会计师事务所；影响因素
审计的独立性是注册会计师审计的灵魂，是保证审计信息真实性和公允性的前提，关系着审计结果的可靠性、被审计单位的信誉以及审计事业的健康发展。因此要求会计师事务所以及注册会计师必须要具有独立性。
一、独立性指数在审计中的作用
审计独立性指数作为一个数值，可以进行横向比较和纵向比较。第一，将事务所前后各期的审计独立性指数进行比较，可以看出事务所的审计独立性是否有所提高，以及为了提升审计独立性付出了哪些方面的努力。第二，可以将前后任事务所的审计独立性进行比较，可以在一定程度上帮助事务所了解和明确可以在多大程度上利用前任注册会计师的工作。
二、审计独立性指数的影响因素
（一）事务所和注册会计师
1.事务所的规模。从总体上看，事务所的规模与审计独立性成正比例关系。事务所的规模越大，越有利于降低对单一客户的经济依赖性；同时规模较大的事务所通常为了保持自己的形象和较好的信誉，会通过保持专业能力较强、素质较好以及经验丰富的注册会计师来坚持审计的独立性，不会发生小规模事务所为了留住客户而违背独立性的事情。
2.事务所的组织结构和组织形式。目前我国绝大多数事务所还是采用有限责任制的组织形式，由于注册会计师承担的责任小，导致其责任意识和风险意识不高，可能无法及时纠正审计工作中出现的错误，最终影响到审结结果的质量。
3.注册会计师的综合素质和职业道德。审计工作需要和各行各业打交道，这就要求注册会计师具备多方面的综合素质水平，因此知识结构的不平衡是其专业胜任能力方面的最大缺陷。在审计工作中，注册会计师的社会角色以及利益关系有时会与审计工作者身份相对立，若不能处理好两者关系，必然不能保持超然独立的地位，将会危害审计工作的客观性和权威性。
4.非审计服务。非审计服务的高额经济利益，使得事务所与客户的关系越密切，甚至形成依赖情感；也会使得注册会计师在岗位竞争日趋激烈的情况下，可能为保住一己之私而放弃审计工作的客观公正。同时非审计业务的加入，会冲击原有的准则体系，可能会降低注册会计师在公众心中的地位，损害注册会计师的诚信、客观、公正的良好形象。
5.审计费用的收取方式。事务所直接从被审计单位收取审计费用的形式，很容易使事务所受制于被审计单位，也容易扭曲审计委托关系，甚至出现购买审计意见的情形。面对被审计单位的潜在威胁或者潜在的或有收费，迫使注册会计师必须要满足被审计单位的某些不合理的要求，进而使审计独立性受损。
（二）事务所与被审计单位的关系
1.经济利益关系。会计师事务所以及注册会计师因持有被审计单位及其关联实体的股权、债券和其他证券以及其他债务性工具而拥有的利益，可能会因自身利益影响审计独立性。
2.贷款和担保。会计师事务所、注册会计师从审计客户取得贷款或由其提供担保，可能会对独立性产生不利影响。若向审计客户提供贷款或为其提供担保，将会因自身利益给独立性产生非常严重的不利影响。
3.商业关系。会计师事务所、注册会计师与审计客户或其高级管理人员之间，由于商务关系或共同的经济利益而存在密切的商业关系，可能因自身利益或外在压力产生严重的不利影响。
4.雇佣关系。如果审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，曾经是注册会计师，可能因密切关系或外在压力产生不利影响。
如果注册会计师最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，可能因自身利益、自我评价或密切关系产生不利影响。
5.业务关系。会计师事务所长期委派同一名合伙人或高级员工执行审计客户的审计业务，将因密切关系和自身利益产生不利影响。
（三）外部因素
1.监督机制。在注册会计师遵守执业准则、制度方面，缺乏严密、完善、切实可行的检查监督制度；在外部监督方面，监管机构各自为政，监督体系不通畅，监督重点不明确，协调性差；在上市公司信息披露、CPA 职业道德方面，我国相关法规普遍存在不够具体、可操作性不强的缺陷，没有形成专门监督会计师事务所对上市公司信息披露事项的制度。
2.市场的完善程度。目前我国资本市场还不太完善，投资者并不重视企业的会计信息、审计信息，这就在一定程度上降低了事务所的审计风险，也减轻了被审计单位聘请独立性较高事务所的压力，进而减少了企业审计成本。信息使用者对审计信息及审计质量的忽视，是事务所缺乏保持独立性的外在动因。同时注册会计师、审计客户及政府存在的不正当竞争的原因，也使审计工作失去了独立、客观、公正的前提，其提供的审计信息质量难以保证。
3.政府的过度干预。地方政府为了争取公司上市的机会，增加当地上司公司的数量，可能会通过某些渠道或措施干预会计师事务或注册会计师的审计工作，从而使得注册会计师的审计判断受到影响和干扰，危害客观与公正。在此情况下，面对“高独立性”的审计服务需求，会计师事务所的压力、动力不足。
4.法律环境。注册会计师行业的法律法规体系不健全，执行力度不够，对主管部门制定的法规的执行和解释有较大的随意性，这就为量刑提供了活动空间。另外现行制度下造假被发现的可能性较小，对注册会计师的违规行为惩罚力度也较轻，民事赔偿机制也不完善，从成本效率的角度，注册会计师难免会有赌博的心态。
三、独立性指数评定表的构建
（一）前提条件
想要得到独立性指数，还必须具备一些基本的前提条件：（1）建立信息的共享平台，即将记录会计师事务所和注册会计师信息的数据库与上市公司信息的数据库联系起来，达到信息的及时传递，以及资源共享。（2）建立注册会计师的声誉和信用机制。将审计人员每次执业的情况及时详细地记录下来，建立执业记录数据库。一旦从中发现审计人员有过不良信用或审计舞弊的记录，立马将其拉入黑名单中。
（二）主要的构成因素
1.会计师事务所和注册会计师层面：事务所的规模、事务所的组织结构和组织形式、注册会计师的综合素质和职业道德、非审计服务、审计费用的支付方式
2.事务所和被审计单位关系层面：经济利益关系、贷款和担保、商业关系、雇佣关系、业务关系
3.外部因素层面：监督机制、市场的完善程度、政府的过度干预、法律环境
（三）各项因素的权重
1.会计师事务所和注册会计师层面的权重确定为50%。在这三个层面之中，该层面的内容属于内因，内因在事物发展过程中起决定作用，因此对事务所提高审计独立性来说，这个层面最重要，同时也容易控制。
2.事务所和被审计单位关系层面的权重确定为35%。这是由于该层面内容对事务所来说也是可以控制的，处于比较重要的位置。
3.外部因素层面的权重确定为15%。这个层面的内容属于外因，事务所无法控制，并且短时间内不太可能得到较大改善，因此权重相对可以制定的低一些。
（四）独立性指数的计算过程
首先需要由事务所、被审计单位以及注册会计师协会各派出2-3名人员组成评定小组，其次评估人员按照上述各因素进行调查和搜集、整理资料，然后采用打分法，对每个层面的不同因素进行打分，最后把这四个层面的得分分别乘以相应的权重，根据加权平均值确定审计独立性指数。审计独立性指数越高，说明会计师事务所审计独立性越强。
每当上市公司接受审计时，可以通过审计独立性指数的评定表计算确定一个基本的独立性指数，以此来衡量这项审计业务是否满足独立性要求。同时还可以要求会计师事务所在不侵犯其和被审计单位隐私的前提下，每次发布审计报告时向社会公众同时附上一份“审计独立性报告”，在其中详细说明审计独立性指数的计算过程。
四、结论
本文的不足之处，主要表现在：第一，在影响因素上，影响因素可能并不仅仅限于本文所列的三个层面，可能还有一些亲密私人关系等比较隐蔽的因素没有办法获得。第二，在权重和打分上，权重的确定以及对三个层面的打分带有较强的主观性，很容易受个人主观色彩的影响，进而可能导致计算结果不太准确。
总之，想要提高审计独立性，需要会计师事务所、被审计单位、政府部门的共同参与，内外兼顾地进行防范，努力营造良好地执业环境。
教育期刊网 http://www.jyqkw.com
参考文献：
[1]宋婷.对提高审计独立性新方法的探讨[J].中国乡镇企业会计，2014（04）.
[2]张洁云.对于会计审计独立性的影响要素及措施分析[J].财经界（学术版），2014（15）.
[3]杨俊欣.基于非审计业务下的审计独立性研究[J].商，2014（13）.
[4]安慧玲，钟俊安.论影响注册会计师审计独立性的因素及其对策[J].现代经济信息，2014（05）.（作者单位：广东海洋大学寸金学院）