侯岳涵 邵华清
（佳木斯大学经济管理学院，黑龙江 佳木斯 154007）
摘 要：从未来的企业发展前景来看，企业很难按照预期经济利益计量所有资产。企业有必要推广金融资产减值，将有助于改变我国企业的资产状况和财务状况，有助于提高我国企业的金融风险认识。基于此，本文对金融资产的减值问题给出了见解，并通过对广义金融资产减值问题的具体判断、操作给出详细例解，以期对实务界有指导和参考作用。
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关键词 ：金融资产减值；会计处理；会计准则
中图分类号：F235.2 文献标志码：Ａ 文章编号：1000-8772（2015）08-0097-02
收稿日期：2015-02-27
基金项目：黑龙江省大学生创新创业项目（201410222033）
作者简介：侯岳涵（1993-），女，黑龙江大庆人，本科。研究方向：经济管理。
二十一世纪是以全球化、网络化、信息化和知识化为基本特征的时代，在这种时代背景下，我国金融市场迅速发展，金融资本在世界范围内滚动，各种新的金融工具不断涌现，使得金融市场变幻莫测，企业在这样的环境下所存在的风险和不确定性大大提高。金融资产的盈利能力起伏不定，时刻面临减值的可能。一般的减值处理起来尚易，但复杂的减值问题具体准则及其讲解只是作出原则性的指导，这对广大实务工作者带来了困难。
一、金融资产减值的性质
金融资产减值是指金融资产的预计未来现金流量现值低于账面价值。国务院颁布的《企业财务会计报告条例》和财政部颁布的《企业会计准则》采用了未来经济利益观对资产进行了定义：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。当企业资产的未来可收回金额或者价值低于账面金额时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值，并把资产的账面价值减至可收回金额。企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认为减值，计提减值准备。企业有的金融资产发生了减值，减值的部分已不能为企业带来经济利益，因此，不再符合资产的确认条件，按照费用的确认条件，应当将金融资产减值确认为费用，计入当期损益。
二、金融资产发生减值的判断
企业在判断金融资产是否发生减值时，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。主要包括下列各项：发行方或债务人发生严重财务困难；债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人让步；债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；无法一一辨认金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时下跌；其他表明金融资产发生减值的客观证据。
三、金融资产减值的原因分析
1. 持有至到期投资减值原因：由于客观环境会对其预期经济利益产生影响，使得该金融资产可能因为某些原因而使该持有至到期投资并不能或不完全能在其确定的回收期收回其确定的金额。这些原因主要有：债务人破产；企业重组；债务企业发生严重的财务困难；债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约；因发行方发生重大财务困难等等，使其持有至到期的金额不能或不完全能收回。2. 可供出售类金融资产减值原因：该类资产由于
初始确认时以公允价值计量，但公允价值的变动不是计入损益而是直接计入所有者权益，公允价值的长期下跌形成的累计损失应当予以转出，计入当期损益，否则有违谨慎性原则，所以也要考虑减值问题，进行减值测试。而导致公允价值变化的因素很多，有主观的原因也有客观的原因，包括政策变化，市场因素，或者是出现严重的财务问题等引起该类资产的市价大跌与账面价值出现差异，所以要对其进行减值测试，对于已经发生减值的金融资产要计提减值准备。
3. 贷款和应收账款减值原因：贷款和应收账款是指企业直接向债务人提供资金、商品或劳务所形成的金融资产，其在活跃市场中没有报价，回收金额固定或可确定。贷款和应收账款减值的机理和持有至到期投资一致，都是由于这类资产在确认减值损失前，摊余成本实质上是以历史成本计量的，而客观环境会对预期经济利益产生影响，使得账面价值与预期未来现金流量现值发生差异，故要考虑减值问题。
4. 计提减值准备：从以上的分析可以看出，持有至到期投资、贷款和应收账款减值的机理一致主要是由于未来现金流量的现值低于其账面价值而减值，而造成这个的原因是摊余成本实质上是以历史成本来计量的，对于可供出售金融资产的减值是由于公允价值的持续下跌所致。
四、金融资产减值的会计处理
1. 金融资产减值的确认：债务人很可能倒闭或进行其他财务重组。因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易。这里需要注意的是金融资产无法在活跃市场继续交易的原因是客观的财务困难，如果是由于企业的金融工具不再公开交易而导致活跃市场的消失，则不是减值的证据。无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已经减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等。债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本。
2. 不同金融资产减值的计量：以摊余成本计量的金融资产包括持有至到期的投资、贷款和应收账款。这两项资产在初始确认时按照公允价值进行计量，但需要按照实际利率法，以摊余成本进行后续计量。预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值( 取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除)，原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收账款或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。
3. 金融资产减值的转回：该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。第四十七条规定对于己确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已经上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。第四十八条规定可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。该类以成本计量的金融资产之所以发生减值后不得转回是因为该类资产价值的增加是一个很综合的指标，很难辨认引起价值增长的原因是损失事项的减缓或消失，还是该类资产在其他方面的增长，因此该类资产的减值损失不得转回。对于可供出售权益工具价值的增加不能计入损益而应作为所有者权益的调整项目，即不得通过损益转回但可以通过资本公积转回。
五、结束语
由于资本市场的发展，金融资产的减值引起会计理论界和实务界的关注。金融资产减值实际上是谨慎性原则对历史成本的矫正，当金融资产的可收回金额低于其账面价值时发生了减值，应遵循资产减值准则及金融工具确认和计量准则进行会计处理。只有客观证据表明该金融资产发生减值的才应当计提减值准备。表明金融资产发生减值的客观证据指金融资产初始确认后实际发生的，对该金融资产的预计未来现金流量有影响的且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。
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参考文献：
[1] 刘明魏. 浅析金融企业计提资产减值准备的操作性[J]. 新疆财会，2013（5）
（责任编辑：王帅）