孙 涛
（中铁二十四局集团上海电务电化有限公司，上海 200071）
摘 要：虽然建筑行业目前还没有纳入到营改增范围，但是对于该行业来说也只是时间上的问题。建筑行业附加价值低，管理混乱，而且行业上游大多领域没有纳入到营改增范围，人力成本占总成本比例较大。经计算，一旦开始对建筑行业征收增值税，大多建筑施工企业的税负都会增加。鉴于营改增是大势所趋，建筑施工企业如何面对由此带来的税负上的变化，显得更加重要。
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关键词 ：施工企业；营改增；税务筹划
中图分类号：F230文献标志码：A文章编号：1000-8772（2015）10-0111-02
收稿日期：2015-03-15
作者简介：孙涛（1969-），男，财务部副部长，会计师，主要研究方向为施工企业财务成本管理与内部控制。
一、引言
相对于营业税，增值税的征管体系更加完善，可以在很大程度上解决营业税征收过程中普遍存在的重复征收问题，同时对企业的管理水平要求也更高。行业的上游适用不同的增值税率，如钢材的税率为17%，但是砂石的税率为6%，用电的税率为17%。而且由于对建筑行业一直征收3%的营业税，所以普遍对抵扣不够重视，有些企业为了节约成本，就会就地取材，以解决石材和木料问题，这一部分支出是不能进行抵扣的。我国目前大多建筑施工企业主要靠施工业务盈利，人工成本较大，这部分支出也是无法抵扣的。而且，为了更多的争取到客户，在项目前期都是由建筑施工企业自行垫支资金，还有支付一定金额的质量保证金。由于金融业并没有纳入到营改增的范围中来，这部分资金的利息支出也无法抵扣。根据之前公布的营改增方案，拟规定建筑行业的增值税率为11%，但是从前面的分析也可以看出，建筑施工企业可供抵扣的金额较少，如此一来，必然导致行业税负的增加。所以，建筑施工企业必须认识到这一点，做好营改增后的纳税筹划工作，以更好应对营改增后的税负变化。
二、营改增后施工企业的税负分析
（一）部分成本支出难以抵扣
在施工过程中从上游购买的，诸如砖、瓦以及石灰等原材料，建筑施工企业为了能够节约成本，往往从个体经营者那里购买，在供货比较紧张的时候还会采取现金交易的方式。如此一来，建筑施工企业就不可能取得专用发票。即使是规模较大的经营者，也是采用核定征收的方式缴纳增值税，不能提供专用发票，这是客观方面的原因。在主管方面，由于一直以来对建筑行业都是安好3%的税率征收营业税，所以在建筑施工企业内部对于增值税的进行抵扣环节不重视，内部管理水平不高，相关的财务人员也由于缺乏必要的增值税方面的知识，不能真正认识到专用发票的作用。由于这些原因，使得建筑施工企业在采购的过程中，本来可以抵扣的项目由于难以取得专用发票而无法抵扣，而且这部分成本占总成本的比重还不低。
（二）成本中可抵扣的比例较低
建筑施工企业在劳务方面的支出较多，而根据相关规定，这部分支出是无法取得专用发票的。虽然有些学者提议将工程分包给劳务公司，可以取得进项发票。当时从整体来看，劳务公司提供的建筑服务也是建筑行业的一部分，仅仅是将税负从一个池子里转移到另一个池子里，对于整个行业起不到降低税负的作用。需要注意的是，增值税的核心在于抵扣制度的完善，对于资本密集型的企业来说，由于其可抵扣的项目较多，所以其增值税税负较轻；相反，对于劳动密集型企业来说，人力成本在整个成本支出中所占比重较大，因而其可抵扣项目较少，其增值税税负就较重。目前国内的建筑施工企业，无论规模大小，其主要业务还是集中在建筑领域，往上游和下游环节扩展的较少，可抵扣的项目不多。
（三）营改增后的税率较高
目前针对建筑行业，根据相关文件，营改增之后，其税率为11%。理论上来说，增值税是可以抵扣的，即使对建筑行业征收11%的增值税，其税负应该和之前大体相当甚至会有所降低。但是中国建设会计学会组织的一项调查却显示，其调查对象中有高达85%的企业税收负担增加。其中很大一部分的企业税负增加幅度达90%以上，这种增幅可以用“触目惊心”来形容了。为什么会产生这种状况呢，这是因为11%的税率是根据理想的情况下，即建筑施工企业的成本支出允许抵扣的部分都能取得专用发票。但实际情况时，由于行业的特殊性，很多采购支出根本无法获取专用发票，抵扣也就无从谈起了。虽然部分建筑施工企业可以通过提高管理水平以及业务的调整来增加收入，但是如此高的税负增加额，在短时间内还是很难消化的。
（四）现有存量资产无法抵扣
建筑施工企业的资产大多是价值较大的技术设备，由于目前还没有开始对建筑行业征收增值税，因此这时候在这个时候以及之前的时间购置的资产，都不能抵扣进项，这也是建筑施工企业的税负在营改增大幅增加的一个原因。在另一方面。由于建筑施工企业的项目持续时间较长，很多原材料以及周转材料在营改增之前就已经购买并入库。如果项目是在营改增之后开始的，那么这部分原材料和周转材料以及固定资产的折旧就会相继计入到成本中来。比如，在营改增之前，建筑施工企业的一个项目成本支出工2000万，其中包括已经计提的折旧200万，以及购买原材料花费的200万。根据规定这部分成本中所包含的进项税额58万，是不能抵扣的。但是如果是在营改增之后新办的企业，则相应的进项税额可以抵扣。
三、施工企业纳税筹划的具体措施
（一）精细化管理，更好的取得专用发票
首先，选择合理的供应商。将建筑行业纳入到增值税的征收范围以后，企业从上游行业购买原材料等方面的支出中的进项税额都是重要的抵税项目。目前建筑施工企业的供应商中有数量众多的中小型企业，由于无法提供专用发票，将来会导致建筑施工企业税负增加。所以，建筑施工企业应该借助此次营改增的机会，强化供应商管理体制的建设。具体措施包括：减少中小型供应商的数量；选择少量的信誉好的能够开具专用发票的大型供应商。这样一来，不仅可以提高供应商的管理效率，同时还可以增加抵税额，降低采购成本。加强合同管理，建筑行业营改增之后，由于会涉及到进项税额的抵扣，所以要保持企业名称的一致性。这就要求，在签订合同的时候不能用项目部或者分公司的名义。因为这样的话，会导致在抵扣进项税额的时候由于前后名称不一致，而无法抵扣。建筑施工企业必须要认识到这一点，加强合同的管理，要求各项目部和分公司在签订合同的必须以总公司的名义签订。此外，在签订采购合同的时候，尽量争取由己方联系第三方运输服务，这样可以增加建筑施工企业的可抵扣额，进一步降低税负。最后，做好专用发票的后续管理工作。专用发票需要在180天之内认证并进行抵扣，由于建筑施工企业对增值税比较陌生，一旦从供应商处取得的专用发票不能及时的提交给财务处，然后到税务机关认证，就会导致进项税额不能抵扣。所以，建筑施工企业必须加强这方面的管理，并就增值税的相关知识对相关的工作人员进行培训。
（二）提高成本中的可抵扣比例
目前大多建筑施工企业的经营业务比较单一，主要是提供建筑服务。由于在这一领域竞争日益激烈，只能依靠较低的价格来竞标，盈利较低。日益激烈的竞争，也使的建筑施工企业在和建设单位的博弈中处于被动地位，不仅产生大量的应收款项，而且在施工期间还有大量的垫支款项和质量保证金，即使完工之后，拖欠款项的现象也是屡见不鲜。而且建筑服务只是简单的代工，劳务投入较多。一旦实施营改增之后，由于劳务支出不是抵税项目，这样会增加建筑施工企业税负，无异于雪上加霜。国外很多优秀的建筑施工企业都开始向上游和下游扩展业务，比如目前在国外很流行的“设计—采购—施工”模式，利用咨询、设计等业务来获取更多的收入。我国的建筑施工企业在这方面做的还不够好，应该考虑更多的向这些方向拓展，发展技术型以及多附加值的产业，以更多的向设计领域发展。自营改增实施以后，咨询和设计服务属于现代服务业的范围，按照规定征收6%的增值税，低于建筑领域11%的税率，而且这些领域附加值较高。如此一来，建筑领域不仅可以提高收入水平，还能够在一定程度上抵消营改增带来的不利影响。此外，对于一些不太急需的设备，还可以视情况推迟购置的时间，尽量在营改增以后采购，产生的进项税额可以抵扣，从而减轻税收负担。
（三）降低实际承担的税负
首先，利用税收优惠降低税负。建筑施工企业往往会经营不同的业务，而且业务之间适用的税率也不一致。对于不同业务取得的收入、以及费用要分开核算，以避免从高计税，同时也可以享受到最大的税收优惠。尤其是当建筑施工企业向设计和咨询行业发展的时候，这两个行业适用税率都较低，需要将这方面的收入、费用分开核算。随着营改增范围的逐渐扩大，一些问题也会逐渐暴漏出来，在这个过程中一些解决方案和优惠政策也会陆续出台，所以建筑施工企业的管理者应该在这段时间内时刻关注税收政策的变化，并在这个基础上加强对营改增的认识，以及时调整经营战略，最大限度的利用税收优惠政策，降低税负。其次，目前建筑行业的营改增政策还没有最后定型，建筑施工企业还可以在以下两个方面来争取更大的优惠政策：一是增值税税率的确定。11%的税率对于建筑施工企业来说依然是一个较高的税率，大大增加了企业的税收负担。建筑行业本身就是微利行业，建议调低税率。要想不增加税收负担，如果是单环节改革，建议将税率降到7%左右，如果是全环节改革，则应当将税率降到10%为宜。二是确定合理的纳税时间。由于建筑行业是在项目完工之后才开始结算款项，而且拖欠的行为时常发生，为了避免建筑施工企业垫资缴税，建议将收入的确定时间定确定在企业收到工程款项的日期，以减轻企业的资金压力，也就等于间接减税了。
（四）争取存量资产成为抵税项目
建筑施工企业有大量的固定资产还有未使用的原材料，对于这部分资产，应该争取相应优惠政策，以减轻税收负担。临近营改增之前购进的固定资产，可以按照以计提的折旧额来计算进项，而对于采购入库的原材料，则借鉴消费用的抵扣方法，根据领用的数量来抵扣进项税额。这样一来，既可以保证国税收不流失，也降低了企业的负担。2009年增值税转型，即改生产型为消费型。自2009年至今，建筑施工企业发展迅速，采购了大量的固定资产，如果对建筑行业征收增值税的话，按照目前的规定，这部分进项税额将无法抵扣，从而增加企业税收负担。所以，建议将可抵扣时限向前延展至2009年，按照使用年限计算抵扣额度。比如，企业在2009年购置含税价117万的设备一台，使用3年，尚可使用7年，允许对剩余7年的进项抵扣，即可抵扣进项为11.9万，避免建筑施工企业承受不合理的税负。
四、小结
营改增是我国税制发展的必然趋势，施工企业应该要认识到这一点。及早的了解增值税相关内容，提前采用相应措施，做好相应的纳税筹划工作，以更好的应对营改增带来的税负变化。
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参考文献：
[1] 姜潞薇.基于营改增下的建筑施工企业税收筹划[J].财经界，2014（04）.
[2] 徐雪辉.建筑企业营改增后的纳税筹划探析[J].行政事业资产与财务.2014（06）.
（责任编辑：陈喜辉）