郭勇秀 范 伟
（佳木斯大学国际教育学院，黑龙江 佳木斯 154007）
摘 要：我国的会计准则和税收法规经过改革和国际协调之后，二者之间的关系逐渐倾向于分离模式，因而财务报告披露的会计收益与纳税申报的应税所得之间必然存在着差异。这种差异存在一定的客观性和必然性，同时也为企业进行盈余管理和规避所得税提供了空间。会税差异的存在，使得企业并不必然为虚增的利润缴纳所得税，从而导致许多公司存在高额利润和微薄所得税并存的现象，因而如何正确一认识和处理会计收益和应税所得之间的差异，成为一个令业界瞩目的问题。
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关键词 ：会税差异，制度因素，应税所得
中图分类号：F230文献标志码：A文章编号：1000-8772（2015）07-00９0-02
收稿日期：2015-02-10
作者简介：郭勇秀（1992-）男，黑龙江大庆人，本科，研究方向会计学；范伟（1957-），男，黑龙江省佳木斯人，硕士，研究方向会计学。
一、会计收益和应税所得差异
（一）时态性差异
我国会计核算体系直接面对WTO规则和国际市场经济，正与国际会计准则接轨。因而，会计核算体系的制定，具有明显的超前性和突发性。而在税法制定方面，国际上目前并不存在统一的标准，也就不存在与国际接轨的问题。我国现行的税法制度，是从原有的税收制度中逐渐演化而来的，考虑了国情的需要。很明显，从时态上看，会计核算体系改革的步伐已经远远超过税法改革，从而形成较大的时滞差异。这种差异由于其存在的客观性和复杂性，在较长的时期内还无法协调一致。
（二）制度性差异
这是由于两者制定的基础和标准不同而引起的。在财务会计制度下，会计收益（税前会计利润）等于会计收人扣减相应的会计费用；在税收制度下，应税所得等于应税收人减去法定扣除项目。在各项目确认的基础和标准上，两者存在明显的不同：税收制度对应税收人的确认同时存在两个标准，即权责发生制和收付实现制，如经营性应税收人确认主要按权责发生制，投资性应税收人按收付实现制；扣除项目实行标准扣除制（标准内据实扣除，超过标准的部分不允许扣除）。
（三）意图性差异
由于两者服务对象和目的的分离，税法以服务于国家利益为主要出发点，执法的强制性为其主要特征；会计以服务于企业主体利益为主要出发点，稳健性和灵活性是其主要特征。在现实中，口径不同是两者最主要的表现。这种差异的存在可能产生两种后果：一种是与国家产业政策相符，税法给予纳税人合理的税收筹划空间，纳税人可以充分利用，如税收优惠期限；另一种是与国家立法意图相违背，这就是企业通常所说的“合理避税”，而通过税法的健全，这种差异可以不断减少。
二、加强会计收益与应税收益差异协调的必要性分析
（一）会计人员身份双重性以及提高会计工作效率的要求
由于企业的会计核算与纳税申报工作通常都是由会计人员完成的，这就决定了会计人员在身份上的双重性质。首先，会计人员在会计处理工作中，需要以会计制度和会计准则为依据，对企业的绩效水平进行准确、公正、真实、客观的反映，更好地满足不同群体对企业会计信息的需求；其次，会计人员要及时、完整地提供所得税的征收依据，依据税法的相关条款准确填制纳税申报表，通过账外调整计算出应税收益和应缴所得税的数额，以满足企业纳税的需求。因此，为了提高会计人员在日常会计核算和税款征收上的工作效率，提高会计核算与管理的质量，迫切需要会计人员对会计收益与应税收益的差异进行协调。
（二）满足纳税与管理的需要
近年来，虽然我国的税法征收与稽查体系得到了很好的完善，但是理论上无论多么健全，最终都是要落实到税收征管的实践工作当中。在具体实践当中，根据成本效益原则，征税成本和纳税成本的提高通常会引起税收征管效率的下降。因此，加强会计收益与应税收益之间差距的协调，不仅可以降低税收的征收成本和难度，还可以有效提高税务稽查效率，这对当前税收监管工作的有效开展无疑是非常有利的。
（三）提高会计信息相关性和可靠性的客观需求
企业会计信息的提供，不仅能够系统、全面地反映企业的经营成果和财务状况，还是税款征收的重要依据，因此，会计收益与应收收益二者差异上的协调，可以有效提高企业会计信息的相关性和可靠性，使会计信息既可以满足提供财务会计报告的需要，又能够满足提供纳税、征税基础资料的需要，在提供企业纳税依据可靠性的同时，有助于税收成本的降低。
（四）满足信息资源共享的要求
由于现行会计收益与应税收益之间的差异过大，有时需要在账外进行调整，这相当于否定了现成的会计信息，因此这种调整的可靠性和合理性有待商榷。而会计收益与应税收益差异之间的协调，可以有效提高会计信息在企业内部的共享程度，更好地适应企业在财务管理以及纳税管理上的需要。
三、会计收益与应税所得差异协调的对策
（一）加强会计制度与税收法规的沟通与协作
第一，会计制度和税收法规的协作是一个相互协调的过程。会计改革与税收改革总是相伴而来，会计和税收都要适应经济发展和经营的现实需要而分别做出相应的调整。但一般而言，会计制度较为先行，尽管由于不同的业务有不同的协调要求，税收法规在制度层面上应当积极谋求与会计制度的协调，比如上一部分的实证结果中，制度因素里“固定资产折旧”“无形资产摊销”都是显著彭响会税差异的因素，可以增加税法中有关这部分规定的灵活性，使其在保持自身原则的基础上与会计准则相关规定趋同，加强对会计处理业务经济实质的考核，尽量缩小两者之间的差异：另一方面，会计制度一定要关注税收监管的信息需求，在会计制度与税收法规的协作中发挥会计对税收法规的信息支持作用。
第二，要加强会计制度和税收法规之间管理层面的合作和配合。会计和税收的法规制订和日常管理分属于财政部和国家税务总局两个不同的主管部门，在法规的制订和执行过程中很容易产生立法取向的不同，所以两个政府主管部门之间加强沟通合作是会计和税法在规制上进行协作的一个重要保证。与美国等国家会计准则由民间机构制订不同，我国的会计制度由政府制订，因此部门之间具有沟通优势。加强两个部门的沟通和配合，设立由两个机构代表组成的常设协调机构，不论在法规出台前还是执行过程中都加强联系，有利于减少不必要的差异损失，有助于加强会计制度与税收法规的协作，这同时也是加强会计界和税务界相互宣传的一个重要媒介，可以提高会计制度和税收法规协作的有效性。
（二）加强信息披露规范盈余管理的行为
根据我国的会计准则规定，上市公司对外报告财务报表时不必公布其应纳税所得额，而只需要披露其所得税费用。而在上文进行回归分析时我们也发现，应纳税所得额的公开是十分重要的，它对企业是否利用了会计差异进行盈余管理具有很好的检测作用，因此如果上市公司在披露财务报表时一并将应纳税所得领公之于众，将减少对投资者的误导，也引导企业进行正确的盈余管理模式。因此建议准则尽快做出补充，要求上市公司在对外公布财务报表时同时披露应纳税所得额。另外除了披露应纳税所得额外，会计准则还应当加强对宏观管理目标的信息披露，相关信息披露的不足和缺失，使会计不能为税收提供所需的信，而税收也不可能及时地将信息、需求反馈到会计信息系统，信息沟通不畅无疑加大了税务部门的信息获取成本。税务信息的非公开性也使会税关系的相关研究面临很大的数据障碍，进一步的探索尤显艰难，应利用数据分析优势使会计制度与税收法规的协作研究进一步深入。例如在新《企业会计准则第36号—关联方披露》中加入关联方企业之问涉税交易的披露条款，在新《企业所得税法》中针对关联方的交易需要进行特别纳税调整，选择调整的方法有可比受控价格法、交易净利润法、成本加成法等，关于会计准则方面的披
露，也应当对关联方企业选择了何种特别纳税调整方法给予适当的披露。新企业所得税法第四十八条虽然对关联方交易没有公平定价而蒙骗投资者的行为做出了补征税款并加收罚息的规定，但没有涉及罚款。对过分或恶意的转移定价行为应给与严厉的处罚，甚至可以追究其民事责任和刑事责任。
（三）鼓励企业主动对外公布财务信息
除了修订法律法规以减少契约摩擦以外，还需要鼓励企业的管理层在不增加负担的情况下，对外公布更多的财务信息，使得沟通摩擦尽量减少，这样的结果就是企业更多的主动披露正确且真实的财务信息，能够尽最大可能改善现有的信息不对称的现状。对于企业来说，更多的对外公布其财务状况、减少操纵盈余的行为对于自身来说也是有益的，毕竟盈余管理是一个短期行为，而增加信息的披露，使得企业获得长期稳定的盈余，无论对于企业本身还是投资者等外部利益相关者都是有利的。并且随着市场经济的发展，政府在制定相关准则制度时，也需要企业积极的参与，企业朝着更加健康的发展对于相关法规的制定和实施也是十分有益的，这必将形成一个良性的循环。
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（责任编辑：陈丽敏）