贾利平
（河南财政税务高等专科学校，河南 郑州 450002）
摘 要：财务报告作为会计信息的重要载体，为使用者提供有效的决策依据。目前财务报告披露的制度监管虽日趋严厉，但财务报告舞弊现象仍屡禁不止，破坏了资本市场赖以生存和发展的信用基础，极大影响了资本市场在优化资源配置中的作用，阻碍了国民经济的健康持续发展。本文就上市公司财务报告舞弊问题，通过分析舞弊的产生原因及表现形式，探讨对此的防范和治理对策，希望可以对财务报告舞弊的解决提供一些思考。
教育期刊网 http://www.jyqkw.com
关键词 ：财务报告舞弊；原因；治理
中图分类号：F275 文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）13-0140-02
财务报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的文件。编制财务报表的目的是为报表使用者提供经济决策有用的会计信息，反映企业管理者受托责任履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。
然而，近年来国内外上市公司财务报告舞弊现象却层出不穷，据普华永道会计师事务所2014年的一份调查报告显示，在过去的两年里，有45%的美国组织发生过舞弊行为，会计舞弊由2011年的16%上升至2014年的23%，其中有54%的美国企业因舞弊而蒙受的损失超过10万美元，有8%的企业的损失甚至超过了500万美元。
一、财务报告舞弊的产生原因
企业舞弊三角理论指出企业舞弊的产生需要三个条件：压力、机会和自我合理化。企业舞弊的主要动机是为了应对资本市场的发行上市政策等法律法规。机会是舞弊动机实现的前提条件。内部人控制是大多数企业的一般经营模式，内部人处于信息优势，在经营状况不佳的情况下，他们可以随意改变会计报表数字，让外部人看到他们想看到的数据，从而获得非法的利益。在面临压力、获得机会后，真正形成企业舞弊还有最后一个要素—借口，企业舞弊者一般通过找到某种合理的理由，自我说服，为自己的良心找一个解脱。
二、上市公司财务报告舞弊表现形式
财务舞弊是指财务造假主体在会计信息加工处理和报告过程中，为获取不正当的经济利益，采用欺骗性手段故意谎报重要性质和实质性财务事实的违法、违纪行为。主要有以下四种类型：
（一）利用不恰当的会计政策和会计估计
某些上市公司为了实现利润最大化目标，经常在产品或资产的风险或报酬未完全转移之前就确认销售业务和其他资产转让收入；选用不当的折旧方法，延长折旧年限，将加速折旧法改为直线法，甚至通过不计提折旧等手段来虚增利润。2001年彩虹股份在通过不恰当地变更固定资产折旧政策从而导致利润虚增3，400万元；2003年南洋实业通过变更存货的计价方法，将加权平均法变更为先进先出法，虚增公司的主营业务利润2，474万元。2013年中国证监会对319家上市公司2012年年报现场监管情况显示，报表粉饰、滥用会计估计等财务会计问题仍是主流，占比23%。
（二）虚构销售业务，增加利润
虚构销售业务是性质最为严重也最难以审查的舞弊方法之一。对于业务量多且繁杂的生产经营型企业来说，伪造原始凭证能够达到粉饰财务报表而不被轻易发现的目的。同时，由于资产是能够带来未来经济利益的经济资源，其规模和质量也就在一定程度上反映了企业未来期间的盈利能力，因此很多企业通过虚构资产、将对企业不再有利用价值的虚拟资产常年挂账而不注销等手段来达到虚增资产和利润的目的。2013年万福生科被查出存在财务数据虚假记载情形，在2008-2011年期间累计虚增收入7.4亿元左右，虚增营业利润1.8亿元左右，虚增净利润1.6亿元左右。
（三）少计成本与期间费用
有的上市公司为了虚增利润，不少费用经常不当期入账，或交由母公司承担，虽然企业会计制度对成本以及费用有较为明确的区分，但有些项目的归类仍具有一定的弹性，这样的灵活性使得上市公司在记账时可以通过某些手段来调整利润。2005年两面针通过少计广告费用的方式虚增利润5832万元。
（四）利用资产重组和关联交易舞弊
关联方交易、资产重组与财务舞弊理论上并不存在必然的联系，如果关联方交易与资产重组确实以公允的价格定价，且在报表及附注中按会计准则的要求做了恰当的披露，则不会对信息使用者产生误导。但事实上，上市公司的很多关联方交易和资产重组都采用了协议定价的原则，定价的高低取决于公司的需要，使得利润可以在关联方之间转移，这就成为一种十分常见的财务舞弊手段。2010年、2011年紫鑫药业通过其关联方“通化系”、“延边系”八家壳公司和两家房地产公司进行人参的自买自卖，以此虚增收入和利润。
三、财务报告舞弊防范与治理
治理财务报告舞弊是一项极其复杂艰巨的系统工程，涉及多方面的措施。
（一）改变业绩评价体系，缓解舞弊压力
当企业暂停或终止上市条件或在考核公司高管时，不应以财务业绩这个单一的指标作为公司评价的核心，而应改为较为综合的指标，如使用结合各种财务比率和现金流量状况的综合指标来评价上市公司的财务状况和经营业绩，这样的话就可以改变管理者的行为。公司重要的价值因素，通常是会计利润无法真实反映出来的。塑造不追逐短期利益的、有社会责任感的公司，其业绩评价体系首先应以社会责任承担为基础，其次才是其长期利益和未来利益的获取能力，包括创新能力、公司管理水平、市场占有情况的评价。改变业绩评价体系必然会形成对公司的不同期待，管理层过分重视短期收益和投机的心理就可以得到改变，防范上市公司为了迎合利润指标的要求来进行舞弊。
（二）健全企业内部控制制度，消除舞弊机会
有效的内部控制制度是防止财务报告舞弊的第一道防线，也是最为重要的一环。要想消除财务报告舞弊的机会，必须加强财务报告的内部控制建设。一个严密的企业内控体系，应该是完整的、有效的。有些公司内部有非常完善的内部控制制度，但执行不力，根本原因就在于高级管理层故意规避和凌驾。要想解决这个问题，首先要将内部控制上升到公司治理层面；其次，把匿名揭发作为内部控制机制的有机组成部分；再次对管理层的道德行为要进行评价和公开；最后，建立管理参与制，有效监督管理者的日常经营活动。加强对会计人员的法制教育和职业道德教育，提高其业务素质和职业道德水平，使在岗会计人员不断提高自身业务素质的同时，以诚信教育为切入点做好“内当家”，防止舞弊行为发生。
（三）健全监督体系，防范舞弊借口
治理舞弊，必须防范舞弊借口，健全监督体系，加大监督力度，增强会计监督的全面性和权威性，必须实行政府监督、内部监督和社会监督相结合。
首先，国家财政、税务、工商等政府行政部门，不仅是财务报告的使用者，而且是会计信息真实性的监督者，各部门应结合各自专业职责，认真履行监督职能。对认真执行会计法律法规和遵守职业道德的会计人员，进行表彰和奖励。对财务报告舞弊的相关人员，加大处罚力度，对严重违规的会计人员，取消其从业资格并给予处罚；
其次，建立健全单位内部审计监督制度，充分发挥内部审计监督部门的积极性，使问题能够在企业内部得到及时发现、解决，防患于未然；
最后，加强对注册会计师的责任监督，明确注册会计师对会计信息审查鉴证的法律责任。注册会计师担负着过滤会计信息风险、确保会计信息质量、降低会计信息识别成本的重任。但事实是，几乎所有的财务报告舞弊案件中，注册会计师审计人员都扮演了不光彩的角色。注册会计师参与会计舞弊，或对舞弊视而不见，同样是当事人的心理和环境共同作用的结果。 注册会计师在审计过程中一定要提高风险意识，严格按照审计准则审慎执业，避开法律风险。
教育期刊网 http://www.jyqkw.com
参考文献：
[1] 刘斌.上市公司财务舞弊手段及识别研究[D].财政部财政科学研究所硕士学位论文，2013.
[2] 陈哲宇.上市公司财务报告舞弊的问题研究[J].商业经济，2013，03，10.
[3] 景刚；郝春临.浅谈中国上市公司财务报告舞弊问题[J].经济研究导刊，2013，02，05.
[4] 任茜.论上市公司财务报告舞弊的治理[J].财经界（学术版），2013，08，20.
（责任编辑：陈喜辉）