胡英豪
（佛山市禅城区盈康资产经营有限公司 广东·佛山）
摘 要：公司清算同正常的公司经营活动有着非常大的区别，其中涉及到的审计和会计实务也同正常的处理程序及方法有很大的不同。准确做好清算过程中的会计和审计工作，对于企业圆满完成清算，保护好相关利益人的合法权益具有重大的意义。笔者在本文中重点论述了公司清算工作中应当注意的审计和会计实务问题。
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关键词 ：公司清算；审计；会计
一、公司清算问题概述
公司的清算，指的是公司在面临终止的状况下，为消灭公司以法人当事人身份的种种法律关系，而开展的对公司未完结业务、债权债务实施清理处分的行为。公司终止的主要因素有两类，第一是自然解散，第二是破产清算；这两类状况下公司清算的实施程序和清算办法都存在巨大不同。清算审计是在企业面临消亡的状况下，对清算的期间债权债务的收回偿还、资产的拍卖及变现、清算期间的获益及支出、清算截止日企业资产的处置分配实施的审计，其目的是为清算期清算财产分配的合法性发表合理审计意见。
同时，由于清算期间公司经营面临的持续经营会计假设受到挑战，清算期间的会计处理同日常的财务会计工作方法存有很大的不同。一些资产及损益的核算原则及会计核算的目的都与普通财务会计大不相同。由于公司清算中面临的审计和会计问题均同正常生产经营下的审计及会计方法有较大的差别；因此，我们需要对清算中的审计和会计处理实务问题进行详细研究。
二、公司清算中的审计问题
1．清算截止日财务报表的审计
截止日期的财报主要有宣告终止当日的资产负债表、会计年初至截止日的损益表及附注和财务报表说明。该类财务报表的审计组织和方法同日常的财务报表审计办法没有什么不同，仅仅在审计目的方面不同于常规的审计。不过该类财务报表的审计目的是确定截止日以前清算年度财务状况、经营成果的合理性，从而划清清算前有关责任人同清算工作组之间的责任，为企业的清算工作打下良好基础。
2．清算期间财务报表的审计
这个时期财务报表的审计除了包含财务报表，如资产负债表、损益表等的审计之外，还包括债务清偿表及财产目录等的审计，这个期间的审计重点有以下三个方面：
（1）财产计价的审计。这个时期中财物的计价不同于持续经营中以历史成本或合理市场价值作为计价的基础，而是代替以清算价值或可变现净值。财产计价的审计应首先审查企业财产所涵盖的范围，然后再重点审查企业财产计价的合理性和准确性。经过合理计价、盘点后的资产是企业分配剩余财产、偿还债务的根据，因此清算组应编制出完整的财产目录。财产计价及计算方面的审计难度较大，这主要是因为财产的计价高低与企业的解散原因及解散方式、财产的市场情况、财产的损耗、财产处理期的长短等诸多因素有着密切的联系。在进行财产计价审计时应充分考虑到计价的背景及各种条件，从而判断所采用作价方法的正确性及适用性。
（2）债务清偿的审计。债务清偿是公司清算过程中一项具有重要性的工作；清算组务必按照规定的程序和比例，合法地对债务人的债务实施清偿，保护好债权人的合理利益。清偿债务审计的工作重点主要有两个方面：第一是审计对相关债权人进行法定登记和通告的情况，第二是审计对债权人清偿的程序及比例是否合规。清算工作小组应该在清算组成立之日十日之内告知相关债权人，并在六十日内在报纸上进行不少于三次的公告。债权人应准时提交有关证明资料，登记有关债权事项。这方面的审计重点除了审查是否按照法定要求及期限通知债权人之外，还应审查有无欺骗、隐瞒债权情况。在对财产进行作价清理后，应首先支付清算费用、劳工工资和欠缴税费，然后以剩余财产清偿其他债务。如果是破产清算形式，当破产财产难以全部清偿债务时，应依法按比例进行清偿。
（3）清算过程会计处理的审计。在清算期，企业应该设置清算费用及清算收益账户和科目，计算清算期间的损失及收益，清算工作期间支出是否真实、合法、合理，相关税费是否准确核算及缴纳。
3．投资者财产分配的审计
在对债务人依法清偿后，对剩余财产的合理分配关系到投资者的切身权益；此时的审计工作重点是审查财产分配工作是否合法、合理、公平、公正。根据国家有关法律的规定，清之后的剩余财产，一般情况下依照持股比例或出资多少实施分配；投资者有特殊约定的，依照约定实施分配。对于出资责任履行不足的投资者，应当让其先补足欠缴资本，依法偿还债务之后，按照出资比例参与剩余财产的分配。
4．所得税审计
清算期间的所得税审计，直接关系到企业是否处理好和国家之间的经济利益关系。此时的审计工作有清算年度应交所得税额、清算净收益、应纳所得税额及应补缴税额。本年度应交所得税额通常依据经审核的会计报表，经过增减加以确定。清算的净收益则指的是清算企业剩余财产扣除资本公积、留存收益等后超出实收资本的部分。按照国家税法相关规定，清算收益应视同企业的正常利润，缴纳企业所得税。对于依然在所得税优惠政策享受期的企业，应注意审查其是否在清算期依然满足有关的所得税优惠条件；如果不满足，则应补交已减免的相关所得税额。
三、公司清算中的会计问题
1．请算会计工作的特点
由于企业开展清算时，会计核算所依据的持续经营、会计分期等有关假设都有了很大的变化，因而清算会计在诸多方面都有别于普通财务会计，也成为会计领域的一个特殊分支。清算会计有如下的特点：第一，其核算对象不同于企业日常的生产经营及资金运动，而是企业在清算中产生的债权债务收回偿还、财产的处置、清算损益的核算等。第二，其提供会计信息的利用者除通常的使用者，还有破产清算活动中负责破产清算工作的法院等机构部门，并且其提供的会计信息也主要集中于企业债权债务清算及财产清偿分配等活动。第三，在进入清算期后，会计核算虽然依旧要遵循绝大多数的会计核算原则及信息质量要求，但在失去会计分期、持续经营等基本假设的状况下，清算会计便不遵循权责发生制、历史成本等会计计量及核算要求；会计核算的基础转向以收付实现制为基础进行财务活动的计量、记录及报告，资产的计价也转向以可变现净值为基础的现实计价方式；发生的各类支出，也不进行收益性及资本项支出的区分，而是通通作为清算期间的支出。
2．清算会计工作的内容
（1）设立清算工作组。通常来说，公司的清算小组一般应代表全体股东，并聘任注册会计师、律师及专业清算人员加入到清算组。清算工作组在工作期间要履行以下义务和职责：第一，对公司财产进行清算，编制财产清单及相应的报表；第二，及时通知有关债权人，及时登记、偿还相应债权；第三，处置公司未了的业务活动；第四，进行税务活动的清查，缴纳税款；第五，对剩余财产妥当实施分配、处理。
（2）设置清算账户。设立相关的清算账户，是企业在实施清算会计工作时应首先开展的工作。清算账户的设立应与清算组的设立同时进行，以便全程记录清算期产生的费用及损益。不同企业要依据自身实际设立适用的清算账户；但一般来说，都应当包含清算损益和清算费用这两个账户。清算费用是核算在清算期间发生的各类费用和成本，如清算工作组的薪酬、专家咨询费用、公告费用、诉讼费用等各种费用；清算损益是核算清算期企业发生的清算损失及收益，具体有财产盘盈及盘亏损益、财产变现损益、债务人却无法归还的债务损失等。
（3）实施财产清查，编报清查后的资产负债表。在清算工作开始后，清算组应首先清查企业拥有的全部资产的范围，并编制经过清查的资产盘点表，随后编制相关的财务报表。对资产的清查工作应进行如下的账务处理工作：对于资产的盘亏、难以收回的应收账款、预付账款和存货跌价等列支为损失，计人“清算损益”账户的借方；对于盘盈的资产、预期难以支付的应付账款等清算收益列入“清算损益”的账户贷方。待全部清算损益账务处理完结后，将“清算损益”账户余额结转入属于所有者权益项目的“待转清算损益”中，该科目属于未分配利润的一个子科目，是清算会计中所特有的。
（4）实际处置业务的处理。清算工作组在处置收回各类应收债权时，按照实收的数字，借记“银行存款”科目，贷记相关债权科目；对于难以回收的债权，要进行相应的核销，将实际核销额并入“清算损益”账户。清算过程中还存在对固定资产的变卖和转让等处理；转让过程中产生的转让损益，要依法缴纳增值税款；在实际进行转让处理时，清算组应区分不同的转让行为，按照规定缴纳增值税。在进行企业各种债务的偿付、了结时，应借记相关的债务科目账户，贷记“银行存款”账户；清算期间发生的清算费用，要集中归集在“清算费用”账户下，清算组在核算时可以按照费用发生类别的不同设置明细科目进行详细核算；清算结束之后要将“清算费用”账户余额全部结转入清算损益账户的借方。
（5）计算清算损益，缴纳欠缴税款。在完成全部的资产及债权债务处置工作后，清算组要依据填制的清算损益表等计算出“清算损益”的余额。清算工作产生收益的，要计算并及时上缴所得税款。
3．清算中的税务处理
企业在完成清算，完成注销登记程序前，要完结本年度正常经营的所得税申报缴纳和清算期间的申报缴纳。企业本年度的生产经营可以按照正常的纳税处理程序实施税款申报和上缴；对于清算期间的所得，企业应将清算期当成一个独自的期间计算缴纳清算所得。
在完成所得税款的计算缴纳工作后，清算组需要进行企业的税务注销程序，注销程序分为国税和地税两个方面的注销。应当先完成国税的相关流程；企业应当填写相关的注销表格、缴销已领用的发票、接受国税实施的税务审计，然后取得国家税务机关的税务注销登记核准通知书。待取得国税的注销核准后，清算组应到地税部门开展注销工作；同样，企业需要填报注销登记表、缴销已领用的发票、接受税务审计，然后取得注销登记通知书。
公司清算过程中的审计和会计问题，同我们日常的审计和会计业务处理，不仅在实务处理面临的假设及目的方面存在不同，实际操作过程中更是有别于通常的处理。企业的清算人员应当努力学习专门的清算审计和会计知识，提高实施公司清算的能力及水平。
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参考文献
1．谷红燕．公司清算审计和会计问题．中外企业家，2013（30）．
2．吴敏．企业清算中会计与税务审计实务讨论，会计师，2012（12）．
（责任编辑：刘海琳）